| 关于我国房地产税收的几个问题 |
| 王鸿貌 2010-07-30 |
| 摘 要： |
在经济发展中，土地作为稀缺资源，经济越发达，稀缺性越明显。而经济越发达，当地政府对基础设施建设投入越大，推动经济发展和环境改善。因而，城市土地和房产价格会上升。城市公用设施的最大受益者是这些土地的使用权人和房屋的所有权人和使用权人，他们会得到巨额的回报。基础设施建设、维护需要大笔资金，而土地使用权出让费明显不够。因而，对城市房地产按照其所保有的价值或增值额的一定比例征税，就可以增加政府的财政收入，确保政府有足够的资金进一步改善城市的社会经济环境，促进城市地区社会经济的可持续发展。 |
| 关键词： |
房地产，城市建设，建设资金，税收征缴 |
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近来，随着中央和各地方政府对房地产市场调控手段的相继出台，开征物业税或对房地产业开征房屋特别销售税或房产税、利用税收手段对房地产市场进行宏观调控的呼声越来越高。部分省市也已拟定了有关征收房地产税或物业税的办法上报中央。一时间，物业税或房地产税大有呼之欲出之势，房地产市场将会通过税收手段得到有效调控也似乎已成社会共识，由此导致房地产企业和许多民众的恐慌心理，从而严重影响到了房地产市场的正常发展。在此情况下，应如何正确看待我国目前的房地产税收法律和政策、如何完善我国的房地产税收法律制度、如何正确运用税收手段对房地产业进行合理有效的调控等问题，需要进行认真的理论研究。
一、物业税是什么税
自从2003年10月中国共产党十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》（以下称《决定》）中明确作出了“实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的物业税，相应取消有关收费”的决定后，有关“物业税”的讨论虽然一直没有中断过，但主要局限于税收理论界和专家学者之间，社会大众对此关注度并不太高。近日的房地产税收调控使物业税的问题进入了普通大众的视野，由此也引起了许多的争议。因此，对于物业税需要从理论上进行释疑。
一般认为，“物业税”的概念来自于我国香港和东南亚的一些国家或地区，其中的“物业”一词译自英语Property或Estate，含义主要是指以土地和土地上的建筑物形式存在的不动产。而所谓的物业税，按照香港法律的规定，是政府向土地及建筑物的拥有人就其物业收入课征的税收。虽然它的纳税人是拥有应税物业（包括房屋、土地、码头、建筑物，不包括农地）的业主，但凡全部由业主自住和纯作家用的楼宇、空置和不作任何用途的物业、社会或商会拥有的物业等都给予免税，故物业税实际上只是针对出租物业的租金征税。它将物业的评税净值作为税基依标准税率来计算应纳税额。其中，物业的评税净值，是以评税值（扣除业主支付的差饷后）减去20%的修理及支出免税额后所得出的数目。香港物业税的税率目前为15%。由此可以看出，香港的物业税实质上是对土地及建筑物等财产出租所得的课税，而不是对财产本身的课税。除物业税以外，香港对于不动产还分别征收差饷和地租。其中，差饷是对所有类别的房产物业，包括私人及公营房屋，无论是空置、出租还是自用，都征收的一种税。
在中国内地，根据法律出版社1985年出版的《英汉法律词典》，property被翻译成“物（权）、财产权、所有权；财产”，而estate被翻译成“房地产、产业；个人的地产、资产等所有权”。因此，从词源上来讲，香港所谓的物业，大体相当于内地的财产（权）或房产（权）的概念。而香港的物业税，实际上相当于内地个人所得税法中对租赁财产所得的征税。鉴于我国内地的法律中已有了“物权”、“房屋所有权”等概念，故引入“物业”的概念容易在法律上引起不必要的混乱。同时，在内地现行的税收法律体系中，房产税、耕地占用税、契税、土地增值税、城镇土地使用税等五个税种就是专门针对房地产业的，印花税、营业税、企业所得税、个人所得税、城市维护建设税等五个税种也与房地产业有关，这样就形成了一个比较完善的房地产税收法律体系，从而覆盖了房地产的开发、建设、交易和保有等各个环节。而香港的物业税只是一个单独的税种，且征收范围只涉及物业的出租环节，比内地的征收范围要窄。在此情况下，如果要根据《决定》所言的“开征统一规范的物业税”，就必须把现行的与房地产有关的各税种统一归并到物业税中来。这样做，且不说在理论上具有多大的可行性，单就物业税的制度设计而言，其难度就可想而知。因为.目前涉及房地产行业的政府收费部门多达十多个，收费项目至少有几十个，收费收入每年以百亿元计。其中的许多收费项目和收费收入并没有纳入财政预算，而是进入了地方政府或相关部门的小金库，被用于预算外的支出。如果用物业税取代各种收费，实际上就断送了地方政府及其部门预算外资金的来源。这必然导致地方政府的反对。同时，政府部门从事与房地产业收费相关的人员虽然无法精确统计，但人数应该不少。通过开征物业税来取消其他部门的收费权，这些人员的安排也需要合理的统筹。其难度可能更大。这是一方面。另一方面，由于我国目前已经对城市小区内的房产由小区管理部门征收了物业费，如果再征收物业税，势必造成概念的重叠与混淆，容易引起误解，导致不必要的混乱，为税收征管和城市小区的管理工作造成不必要的麻烦。综上所述，笔者认为.由于还存在着许多难以解决的立法、执法与现实的问题，物业税很难在短期内通过实施。因此，在目前对房地产的宏观调控过程中，还是以现行的房地产税的提法为妥，慎言物业税，以免造成不必要的思想混乱和现实中的麻烦。
二、为什么要征收房地产税
根据经济学的常识，经济的发展必然带动房地产业的价格上涨，而且，经济越是发达的地方，房地产价格上涨的速度也越快。这种现象，根据经济学的解释，是由两方面的原因造成的。一方面，土地作为一种稀缺资源，越是在经济发达的地方、越是在城市地区，其稀缺性就越明显；另一方面，越是在经济发达地区、越是在城市地区，当地政府对公用设施的维护和改造的投入就越大。由于城市公用设施的最大受益者是这些土地的使用权人和房屋的所有权人和使用权人，所以，城市土地和房产价格的大幅度升高，会使他们得到巨额的回报。同时，政府对城市公用设施的维护和改造，对城市社会生活环境的促进和城市经济发展的推动，都需要大量资金的投入.而这些资金仅仅依靠从土地使用者手中所收取的土地使用权出让费显然不够。在此条件下，对于城市房地产按照其所保有的价值或增值额的一定比例征税，就可以增加政府的财政收入，确保政府有足够的资金进一步改善城市的社会经济环境，促进城市地区社会经济的可持续发展。同时，也可以促进城市房地产资源的合理开发和利用，最大化地节约土地资源，改善城市居民的居住条件。从这种意义上来讲，对城市房地产征税，完全具有其内在的合理性。
在当代世界各国，房地产税一般都是针对纳税人所拥有的土地、房产等不动产的征税。这些不动产具有不可移动性、不可隐匿性和长期持续性的特点，故由地方政府对其征税，能够保证税收收入的固定性、明确性、稳定性；由于房地产市场的形成和发展与地方政府的努力具有密切的关联性，故它对地方政府有比较强的依赖性，由地方政府对其征税，能够更好地体现“谁受益谁纳税”的原则，负担与受益的对应关系比较明确，从而更具有公平性：由于地方政府对当地房地产市场的情况最为了解，故由地方政府征税，能够降低征管成本，提高征税效率。因此，在实行分税制的国家中，房地产税一般都是作为地方税，由地方政府进行征管，收入纳入地方财政，由地方政府支配。它是地方政府筹集财政收入的主要来源。我国也是如此。据统计，从2001～2007年的7年间，有关土地和房地产的7项税费（即建设营业税、固定资产投资方向调节税、房产税、城镇土地使用税、土地增值税、耕地占用税、土地出让金）的收入由1803亿元一步步上升到3073亿元、6239亿元、7443亿元、7139亿元、9429亿元、14379亿元，占地方政府总收入的比重由13.84%上升至U了22.94%、32.08%、35.85%.30.06%.32.23%、40.23%。由此可以看出，房地产税收已经成为我国地方政府财政收入的重要来源。它为地方政府提供了巨额的财政支持，对促进地方经济发展和社会进步起到了重要的作用。
三、房地产税收能否对房地产市场起到调控作用
虽然国内外的学者们都承认税收是政府对市场进行宏观调控的重要工具，但不可否认的是，一方面，相对于税收的筹资功能而言，税收的宏观调控功能只能屈居其后，担任配角，且功能有限。故不能将其夸大化，更不能僭越其上，喧宾夺主；另一方面，税收的宏观调控功能主要是由中央税来承担的，地方税的宏观调控功能非常有限。我国的地方税在满足地方政府财政资金需求的前提下，虽然也承担了一定的宏观调控功能，但房地产税与其他和房地产行业相关的税种如企业所得税、个人所得税、城市维护建设税等一样，对房地产业只具有一般的调控功能。故在我国当前对房地产业的宏观调控过程中，试图运用开征房地产税等税收手段来达到降低房价、调节房地产市场发展的目的，笔者认为，这显然是一种认识上的误区。
首先，房地产市场价格的高低，是由供求关系决定的，这是一个经济学的常识。近年来，由于我国宏观经济的快速发展，居民收入水平有了较大幅度的提高，改善住房条件，提高居住水平，自然成为普通大众的基本需求。这必然导致对城市居住用房的巨大需求。而我国现行不合理的土地供应制度则成为制约城市房地产市场发展的瓶颈。这主要表现为两个方面：一方面，从住宅土地供应量上来讲，我国的土地资源属于国有。由于土地属于稀缺资源，政府每年的供应量十分有限，市场供求关系严重失衡，从而导致我国目前房地产价格的一路上升；另一方面，我国目前对于商业住宅用地实行招标拍卖制。由于目前我国的房地产行业平均利润高于其他许多行业，导致许多企业进入房地产业，加剧了商品住宅建设土地的竞争，“地王”频频出现，土地成交价格不断攀升，从而导致商品住宅价格的持续上涨。因此，我国目前的房地产价格上涨，从根本上来讲，是由于供求关系失衡导致的。如果不能从根本上合理解决住宅用地的供应问题，不能解决商品住房的供求平衡，而企图采用税收手段来调节房价，这实际上是一厢情愿的做法，恐怕很难达至目的。
其次，在房地产流通环节我国房地产税收调控功能基本失效或者非常有限。房地产市场是一个非完全竞争的市场，在房地产业中不可能出现透明化的平均利润。根据经济学原理，在房地产业税收负担基本确定的前提下，当房价上升幅度小于各项税收负担时，各种税收负担被部分转嫁至购买者；当房价上升幅度等于税收负担时.各项税收被全部转嫁至购买者：当房价上升幅度大于税额时，不仅各项税收被全部转嫁给购买者，房地产出让者还能获得额外所得。我国目前对土地实行“批租制”，房地产开发商在获得土地使用权时，要向政府一次性支付大部分税费。由于我国目前的房地产市场为卖方市场，商品住宅的定价权由卖方掌控，房地产开发商在确定的房屋成交价格中，已经将前期缴纳的大部分甚至所有税费都包含了进去。这也就是说，在房屋成交时，房地产企业的税费负担被部分或全部转嫁到了购房者的头上。房地产企业实际上并不负担或只负担很少的税收。税收调控手段对房地产企业的影响非常有限甚至没有。同时，转嫁出去的高额税收最终由消费者来承担，这对消费者来说不但不公平，而且也进一步推高了房价，加大了购房者的经济负担。目前我国二手房交易所有的税收都由购房者来承担就是最明显的例子。
最后，在房地产保有环节我国房地产税收的调控功能微不足道。根据现行税法的相关规定.在房地产保有环节，房地产的保有人只需要缴纳城镇土地使用税和房产税，且对于个人和非营业用房都是免征的。因此，无论是对于商品房的消费者还是所谓的炒房者而言，这两种税都不具有调控作用。即使对于土地的投机者.也由于上述税种的税率很低，操作灵活性较大，故税收负担与其实际收益相比几乎可以忽略不计，这就进一步弱化了税收杠杆的调控作用。
综上所述，在现有的税收法律体制下，企图依靠税收手段来对房地产市场进行宏观调节，以抑制房价的上涨势头，这可能不但不会达到预期目的，而且有可能适得其反，进一步推动房价的上涨。
四、应该如何征收房地产税
房地产税收一方面作为地方政府筹集财政资金的重要手段，直接关系到地方政府的财政收入和地方政府提供公共产品的数量和质量；另一方面它实际上是由普通大众负担的，直接涉及广大民众的经济利益和财产安全。因此，面对目前我国房地产市场的现状，如何合理地征收房地产税，以达到政府利益与民众利益的平衡，这就对未来房地产税收的发展与改革提出了更高的要求。
第一，强化税收法定原则，严格实行依法征税。在当代，税收法定原则已是一项宪法性原则和税法最重要的原则。我国的《税收征管法》第三条也对税收法定原则作了明确的规定。依此规定，不管是对现行房地产税的改革，还是开征新的房地产税收，都必须符合税收法定原则的要求。而事实上，我国现行的有关房地产税收的法律依据，基本上都是停留在行政法规的层面上。如果说这些行政法规是依据1984年9月通过的《全国人民代表大会常务委员会关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定》作出的，那么，随着2009年6月27日该授权被废止，国务院或其他政府机构都不能再以税收行政法规或规章的方式来改变现行的税收法律法规的基本内容，也不能再依税收法规的方式来规定新税。因此，未来房地产税收基本法律制度的修改与变动，都必须按照税收法定原则的要求，由国家的立法机关通过立法的方式来进行，而不得再由国务院或其他政府机构依税收行政法规的方式来制定或变通有关的税收法律法规。
第二，对房地产征税要合理。我国现行的土地批租制度，是在土地的出让环节将未来40年或70年的土地收益及税收进行一次性征收。这样做的好处在于能够快速筹集到大量的资金用于城市的建设和发展，但它的缺点也非常明显。首先，将大幅度抬高初始地价和房价，从而造成土地使用权人和房产购买者支出的大幅度增长，这会对土地的合理利用和房地产企业的发展、对于改善广大普通民众的居住条件产生负面影响。其次，政府在土地出让过程中收取的土地出让金等收费并没有纳入政府的财政预算，而是作为预算外资金由政府支配。这一方面会造成政府的铺张浪费.导致贪污腐败等行为的发生，损害政府的形象：另一方面当今后的政府无地可售时，就会导致由于资金的短缺从而影响政府对城市公共设施的维护和改造，进而导致政府公共服务水平的下降。最后，由于现行的房地产税收筹资功能过于强大，从而导致政府对房地产税收的过分依赖。如此下去，将必然导致对房地产资源的过度开发，也会造成政府其他职能的萎缩。因此，合理的做法应该是改革现行的房地产税收制度。在批租制的前提下，一方面，降低土地出让和房屋出售时各种税收和政府收费的总额，从而降低房屋的出售价格，让更多的居民有能力购买商品性住房，以缓解目前商品房市场的供需矛盾，也同时缓解政府提供其他保障性住房的压力；另一方面，对土地使用权人和房屋的所有者或租住者按年根据土地或房租的增值额依照一定比例征收土地税或房产税，以保证房地产税收的持续性和稳定性，从而保证政府财政收入的持续性和稳定性。对于在批租土地时收取的土地出让金和税收，可以借鉴我国香港地区的做法，将其中的一部分纳入当年的财政预算，由现政府统一支配，其余部分纳入政府设立的土地储备中心，留给以后年份的政府统一支配，用于保障公共产品的供给和城市基础设施的更新和维护，以促使城市房地产行业的持续发展。
第三，简化现行税种，完善房地产税收法律体系。我国现有的房地产五个税种中，除契税是主要对房地产交易环节征税、具有相对独立性的税种外，耕地占用税和土地增值税是对不动产取得环节征收的税种，且在现实中，这两个税种的减免现象非常普遍。房产税以历史价值作为计税依据而非市场价值，不仅造成税收的大量流失，而且也造成了市场价值相同的房产税负不同。城镇土地使用税以土地面积作为计税依据，导致税收收入无弹性，无法调节土地级差收入。另外，房地产交易营业税等与房地产税存在重复课税现象，致使房地产转让环节税负重、保有环节税负轻，从而导致税收不公。因此，应该以公平原则为指导，适当扩大房地产税的征税范围，改变现行的税率过于单一、计税依据不科学等缺点，将现行以面积为计税依据的方式改为以价值为计税依据。土地增值税和城镇土地使用税等也由现行的以面积作为计税依据改为以价值作为计税依据，以增加税收收入弹性，加大调节土地级差的功能。另外.将现行的土地增值税在土地转让环节征收改为每年根据对增值额的评估进行征收。取消营业税、城建税和教育费附加，优化税收法律体系。最后，加大税收执法力度，严格执行税收减免优惠政策，确保税收调控政策的严格执行。
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